Die Gemeinden sind zur Finanzierung der örtlichen Aufgabenwahrnehmung dringend auf örtliche Steuern angewiesen. Auf der Grundlage der Kommunalabgabengesetze der Länder können örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern eingeführt werden, „solange sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind“ (Art. 105 II a S. 1 GG). Die Vermittlung von Renn- und Sportwetten ist im Rennwett- und Lotteriegesetz (RennwLottG) des Bundes seit 2012 mit 5 % des Wetteinsatzes unter gleichzeitiger Befreiung von der Umsatzsteuer steuerpflichtig.
Seit der Zeit gibt es Streit über örtliche Steuersatzungen, die den Vertrieb von Sportwetten in Wettbüros mit spezieller Ausstattung (Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren) mit Vergnügungssteuer belasten und häufig auch noch den Zweck verfolgen, örtlichen Wohngebietsbelastungen durch Entstehung von Wettbüros u.ä. entgegenzuwirken. Während einige Oberverwaltungsgerichte (z.B. VGH Mannheim, Urteil vom 19.01.2021 –2 S 1535/19) und auch das BVerwG mit Urteil vom 29.07.2017 (BVerwG 9 C 7.16 – BVerwGE 159, 216) diese Satzungen für rechtmäßig gehalten haben, hat das BVerwG nunmehr im Anschluss an BVerwGE 176, 272 (Urteil vom 20.09.2022 - 9 C 2.22) einen Verstoß gegen das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 II a GG angenommen: Es mache rechtlich keinen Unterschied, ob nur das Wetten als solches oder das Wetten im Zusammenhang mit der gemeinsamen Beobachtung des Ereignisses auf Monitoren besteuert werde.
A. Vereinfachter Sachverhalt
Die Gemeinde B hat eine Satzung über die Erhebung einer Vergnügungssteuer in Höhe von 3 % auf das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros in Kraft gesetzt (WBS). Nach § 1 WBS unterliegt der Steuer das Vermitteln und/oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Einrichtungen (Wettbüros), die neben der Annahme von Wettscheinen auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen. Steuerschuldner ist nach § 2 S. 1 WBS der Betreiber des Wettbüros. Bemessungsgrundlage sind die im Wettbüro erzielten Wetteinsätze (§ 3 WBS); der Steuersatz beträgt 3 % der Einsätze (§ 4 WBS). Die Steuer wird gemäß § 7 WBS durch Steuerbescheid festgesetzt.
A betreibt ein von der Abgabepflicht betroffenes Wettbüro in B und hat deshalb umgehend und damit noch vor Zugang eines Steuerbescheides Antrag auf Ungültigkeitsfeststellung vor dem Verwaltungsgerichtshof (Oberverwaltungsgericht) erhoben. Wird er damit Erfolg haben?
B. Entscheidung
Der Antrag an den VGH bzw. an das OVG hat Erfolg, wenn er zulässig und begründet ist.
I. Zulässigkeit
1. Zuständigkeit
Zunächst muss das angerufene Gericht zur Sachentscheidung zuständig sein. Anderenfalls verweist es den Rechtsstreit an das zuständige Gericht (§§ 17a II GVG, 83 VwGO).
a) Verwaltungsrechtsweg
Der Verwaltungsrechtsweg ist nach § 40 I VwGO im Grundsatz dann eröffnet, wenn es sich um eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit nicht verfassungsrechtlicher Art handelt. Streitgegenstand ist eine auf dem KAG beruhende Satzung und damit eine öffentlich-rechtliche Maßnahme. Der Rechtsstreit hat keinen verfassungsrechtlichen Charakter.
b) Sachliche Zuständigkeit
Sachlich zuständig für ein auf Feststellung der Ungültigkeit einer untergesetzlichen Rechtsvorschrift der unmittelbaren und mittelbaren Landesverwaltung gerichtetes Verfahren ist das Oberverwaltungsgericht. Dies gilt für Satzungen nach BauGB unmittelbar nach § 47 I Nr. 1 VwGO; dies gilt aber auch für die erwähnten Verordnungen und Satzungen, da in allen Bundesländern, außer in Hamburg, die von § 47 I Nr. 2 VwGO dafür vorausgesetzte Ausführungsbestimmung in das Landesrecht aufgenommen ist. Streitgegenstand ist eine Satzung einer Gemeinde und damit eine Rechtsvorschrift der mittelbaren Landesverwaltung.
2. Beteiligte
Die „prinzipale“ Normenkontrolle nach § 47 VwGO ist anders als die „abstrakte“ Normenkontrolle nach Art. 93 I Nr. 2 GG ein kontradiktorisches Verfahren mit zwei Parteien, die allerdings nicht als Kläger oder Beklagter bezeichnet werden: „Antragsteller“ ist A, „Antragsgegner“ die Gemeinde B.
3. Verfahrensart
Aus § 47 V S. 2 VwGO folgt, dass es sich bei der prinzipalen Normenkontrolle um eine besondere Form eines Feststellungsverfahrens handelt: Das Gericht soll feststellen, dass die angegriffene Rechtsvorschrift ungültig ist. Das Urteil entfaltet Rechtskraft „inter omnes“ (vgl. §§ 47 V S. 2 und S. 3, 183 VwGO).
4. Besondere Zulässigkeitsvoraussetzungen
Die verfahrensartabhängigen Sachentscheidungsvoraussetzungen richten sich nach § 47 II S. 1 VwGO.
Das für die Antragsbefugnis erforderliche subjektive Recht folgt für A als Adressaten der belastenden Regelung aus Art. 2 I GG. Die Antragsfrist von einem Jahr wurde offenbar beachtet.
5. Allgemeines Rechtsschutzbedürfnis
Gegen untergesetzliche Rechtsvorschriften der unmittelbaren oder mittelbaren Landesverwaltung kann in aller Regel auch im Wege der „Inzidentkontrolle“ vorgegangen werden. Damit ist der Antragsteller im vorliegenden Fall nicht auf eine verwaltungsgerichtliche Anfechtungsklage gegen einen Steuerbescheid nach § 7 WBS verwiesen. Sein Rechtsschutzbedürfnis ist deshalb nicht zweifelhaft.
Die Kontrollverfahren stehen nebeneinander. Denkbar ist aber im umgekehrten Fall, dass bei Unanfechtbarkeit eines Vollzugsaktes das Rechtsschutzbedürfnis für einen Antrag nach § 47 VwGO entfallen kann, wenn mit weiteren Verwaltungsakten nicht mehr zu rechnen ist.
II. Begründetheit
Das Gericht stellt die Ungültigkeit der Steuersatzung fest, wenn sie rechtswidrig ist und der Fehler nicht ausnahmsweise unbeachtlich ist (vgl. z.B. §§ 214, 215 BauGB und die Heilungsregelungen für Verfahrensfehler in den Kommunalverfassungen/Gemeindeordnungen).
Zum Umfang der Prüfungskompetenz des OVG im Verfahren nach § 47 VwGO führt das BVerwG in einem aktuellen Beschluss vom 20.02.2024 (4 BN 22/23) aus:
„Nach § 47 Abs. 5 Satz 2 Halbs. 1 VwGO erklärt das Oberverwaltungsgericht im Normenkontrollverfahren die (verfahrensgegenständliche) Rechtsvorschrift für unwirksam, wenn es zu der Überzeugung kommt, dass sie ungültig ist. Für die Feststellung genügt die Benennung eines Fehlers, der zur Unwirksamkeit der Rechtsvorschrift führt. Das Normenkontrollgericht muss sich weder dazu verhalten, ob der Fehler in einem ergänzenden Verfahren geheilt werden kann, noch ist es von Rechts wegen verpflichtet, die Rechtsvorschrift auf weitere Rechtsmängel hin zu überprüfen. Denn das Normenkontrollverfahren dient nicht der umfassenden Prüfung der Rechtslage unter jedem denkbaren Gesichtspunkt (vgl. BVerwG, Urteil vom 20. Juni 2023 - 4 CN 11.21 - NVwZ 2023, 1748 Rn. 18; Beschlüsse vom 20. Juni 2001 - 4 BN 21.01 - Buchholz 310 § 47 VwGO Nr. 148 S. 63 und vom 17. September 2013 - 4 BN 40.13 - BRS 81 Nr. 76 Rn. 12).“
(Hinweis: In einer Prüfungsarbeit wird in aller Regel erwartet, dass die angegriffene Norm vollen Umfangs auf ihre Rechtswidrigkeit und die daran anknüpfende Frage der Unwirksamkeit geprüft wird!).
Als grundrechtseingreifende Rechtsvorschrift der kommunalen Selbstverwaltung unterliegt die Steuersatzung dem Gesetzesvorbehalt. Sie bedarf einer fachspezifischen Ermächtigungsgrundlage in Form eines Gesetzes und sie muss von den Voraussetzungen und Rechtsfolgen des Gesetzes gedeckt sein.
1. Ermächtigungsgrundlage
Die Ermächtigungsgrundlagen für Satzungen über Kommunalabgaben (Steuern, Beiträge und Gebühren) findet sich in den Kommunalabgabengesetzen der Länder. Für Gemeindesteuern sind dies § 9 KAG (Baden-Württemberg), § 7 KAG (Hessen), § 3 KAG (Brandenburg), § 3 KAG (Schleswig-Holstein), § 3 KAG M-V, § 3 KAG (LSA), § 3 KAG (Niedersachsen), § 5 II KAG (Rheinland-Pfalz), § 3 I KAG (Saarland), § 5 I ThürKAG, § 7 I SächsKAG, Art. 3 I KAG (Bayern) und § 3 KAG (Nordrhein-Westfalen).
2. Voraussetzungen
Zuständig zum Erlass gemeindlicher Satzungen ist der Rat, für dessen Satzungsbeschlüsse besondere Verfahrensanforderungen im Kollegialorgan einzuhalten sind. Materiell kommt es darauf an, dass sich die Ermächtigung auf örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern beschränkt, die nicht mit bundesrechtlichen Steuern gleichartig sind. Diese Voraussetzung ist – soweit sie nicht schon im Wortlaut des KAG enthalten ist – verfassungsrechtlich geboten, weil nach Art. 105 II a GG die Gesetzgebungskompetenz der Länder (hier: zum Erlass des KAG) insoweit eingeschränkt ist.
Abzugrenzen sind die kommunalen Steuern von der Einkommensteuer, der Grundsteuer, der Umsatzsteuer und der Vermögenssteuer. Sie sind dem Bund bzw. den Ländern vorbehalten. Zu erwähnen ist, dass es den Gemeinden auch verwehrt ist, Steuern zu erheben, die in die Kompetenz der Landkreise fallen.
a) Aufwandsteuern
Aufwandsteuern sind Steuern auf die Einkommensverwendung für die persönliche Lebensgestaltung, in der sich die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen widerspiegelt. Belastet werden soll der über die Befriedigung der allgemeinen Lebensführung hinausgehende Aufwand, der Teil des persönlichen Lebensbedarfs und der persönlichen Lebensführung ist, angeknüpft wird an die in dem Konsum zum Ausdruck kommende besondere Leistungsfähigkeit.
Die Wettbürosteuer könnte eine Aufwandsteuer sein, auch wenn der Wettbürobetreiber davon zunächst betroffen ist. Er gibt es an den Kunden weiter. Das Betreten von Wettbüros mag kostenlos sein; dies ändert aber nichts daran, dass bei dem im Wettbüro vermittelten Wettvorgang finanzielle Mittel eingesetzt werden und der Aufwand Grund für die Besteuerung ist.
b) Örtliche Radizierung
Die Wettbürosteuer weist auch den erforderlichen örtlichen Bezug auf, da sie an die Belegenheit des Wettbüros im Gemeindegebiet sowie die dort ausgeübte Vermittlungs- oder Veranstaltungstätigkeit einschließlich der nur dort vorhandenen Möglichkeit, Wetterereignisse mitzuverfolgen, anknüpft.
c) „Gleichartigkeitsverbot“
Das Gleichartigkeitsverbot sollte vor allem gewährleisten, dass die bei Einführung des Art. 105 II a GG (1970) bereits vorhandenen traditionellen gemeindlichen Steuern den Kommunen nicht genommen werden sollten. Bei neuartigen Steuern kommt es auf eine vergleichende Beurteilung der artbestimmenden Merkmale an. Dies sind der Steuergegenstand, der Steuermaßstab, die wirtschaftliche Auswirkung der Steuer sowie die Quelle zur Erhebung der Steuer. Genau hier liegt das Problem der Wettbürosteuer als neuartige Aufwandsteuer, bei der die Gleichartigkeit somit nicht ohne besondere Prüfung beurteilt werden kann.
aa) Regelung im Bundesrecht
Nach § 17 II S. 1 RennwLottG unterliegen Sportwetten einer Steuer, wenn die Sportwette im Inland veranstaltet wird oder der Spieler eine natürliche Person ist und bei Abschluss des Wettvertrages seinen Wohnsitz in der Bundesrepublik hat. Die Steuer beträgt 5 % des Spieleinsatzes (§ 17 II S. 2 RennwLottG); Steuerschuldner ist der Veranstalter (§ 19 II S. 1 RennwLottG).
bb) Regelung in der Satzung
Sowohl die bundesgesetzlich geregelte als auch die kommunale Steuer knüpft an die Leistungsfähigkeit des Wettenden an. Beide Steuern wirken sich wirtschaftlich in vergleichbarer Weise aus, da sie jeweils auf Weitergabe an den Kunden angelegt sind und deshalb im Regelfall zu einer Verteuerung der Leistung für den Wettenden führen. Nach der Wettbürosteuersatzung entspricht auch der Steuermaßstab in etwa dem der Renn- und Sportwettensteuer.
cc) Beurteilung durch die Oberverwaltungsgerichte
Mit der Wettbürosteuer als kommunaler Vergnügungssteuer soll nur ein eng begrenzter, spezifischer Ausschnitt des im Gemeindegebiet von der Renn- und Sportwettensteuer erfassten Wettgeschehens besteuert werden. Von ihr werden nur solche Wetten erfasst, die gerade in besonders ausgestatteten Wettbüros abgegeben werden, in Einrichtungen, bei denen Wettereignisse auf Monitoren mitverfolgt werden können. Nur diese auf Kommunikation angelegte Form des Wettens qualifiziert die kommunale Steuer als steuerpflichtiges Vergnügen. Mit der Wettbürosteuer wird demnach das besondere Angebot, in Wettbüros mit zum Wetten anreizender Atmosphäre gemeinsam das Ereignis zu verfolgen, besteuert. Schließlich hat diese Steuer eine örtliche Lenkungsfunktion bezogen auf die gewerbliche Nutzung des Gemeindegebiets.
Dies spricht unter Berücksichtigung des Art. 105 II a GG für die Rechtmäßigkeit der Steuersatzung.
dd) Einschätzung durch das BVerwG
Das BVerwG (BVerwG Urteil vom 29.02.2024, Az 9 CN 1/23) hat diese von den Oberverwaltungsgerichten angenommene Einschätzung abgelehnt.
Es hat dazu unter anderem ausgeführt (Rn. 12 ff):
Rn 12 „Bei der Rennwett- und Sportwettensteuer handelt es sich um eine spezielle Bundessteuer, die im Rahmen ihres Steuergegenstands Sperrwirkung für die Gesetzgebungsbefugnis von Ländern und Gemeinden entfaltet. Mit dem Gesetz zur Besteuerung von Sportwetten vom 29. Juni 2012 hat der Bundesgesetzgeber erstmals neben den traditionellen Rennwetten auch die sonstigen Sportwetten einer Besteuerung unterzogen; dabei hat er mit einer Steuerhöhe von 5 % des Wetteinsatzes einen einheitlichen, bewusst niedrigen Steuersatz festgelegt.
Rn 13 Umsätze, die nach dem Rennwett- und Lotteriegesetz besteuert werden, sind … von der Umsatzsteuer ausgenommen. Die spezialgesetzlich geregelte Rennwett- und Sportwettensteuer weist einen anderen Charakter als die Umsatzsteuer und eine von ihr abweichende gesetzliche Konstruktion auf.
Rn 14 Neben der bundesrechtlichen Sportwettenbesteuerung ist die Erhebung einer Wettbürosteuer ausgeschlossen, weil sie auf denselben Besteuerungsgegenstand zugreift. Gegenstand der Bundessteuer sind die aus Anlass von öffentlichen Pferderennen und sonstigen Sportereignissen abgeschlossenen Wetten; eine Unterscheidung nach Wettbüros und anderen Vertriebsformen wie etwa Wettannahmestellen erfolgt dabei nicht. An eben diesen Steuergegenstand, das Wetten aus Anlass sportlicher Ereignisse, knüpft auch die kommunale Wettbürosteuer an, die nach § 1 WBS auf das Vermitteln und/oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten - nicht aber von anderen theoretisch denkbaren Wetten jenseits des Sportwettenmarkts - in bestimmten Einrichtungen (Wettbüros) erhoben wird. Alle in einem Wettbüro abgegebenen Pferde- und Sportwetten unterliegen danach einer doppelten steuerlichen Belastung, die durch das Gleichartigkeitsverbot gerade vermieden werden soll.
Rn 15 Dies gilt ungeachtet der satzungsmäßigen Voraussetzung (vgl. § 1 WBS), dass die genannten Einrichtungen neben der Annahme von Wettscheinen auch das Mitverfolgen der Wettereignisse auf Monitoren ermöglichen müssen. Ein zusätzlicher Aufwand, der im Wege einer kommunalen Besteuerung gesondert abgeschöpft werden könnte, liegt darin nicht…. Auch die kommunale Steuer bemisst sich nach dem erzielten Wetteinsatz (vgl. § 3 WBS). Der von der Antragsgegnerin geltend gemachte Mehrwert des Wettens in der attraktiven Atmosphäre bzw. mit der besonderen Ausstattung eines Wettbüros im Vergleich zu anderen Vertriebsformen wird darin nicht abgebildet. Das Wetten in Wettbüros unterliegt auch keinen sonstigen Kosten etwa in Gestalt von Eintrittsgeldern, die als spezifische Aufwendungen bei der kommunalen Steuer erfasst werden könnten. Der Aufwand für Sportwetten in Wettbüros wird somit bereits vollständig durch die spezielle Sportwettenbesteuerung des Bundes erfasst. Beide Steuern schöpfen aus derselben Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit und sind daher gleichartig
Rn 16 Insbesondere kommt es weder auf die Lenkungsziele der Kommune zur “Feinsteuerung” des örtlichen Sportwettenangebots noch auf den Umstand an, dass mit einer kommunalen Wettbürosteuer nur ein spezifischer Ausschnitt aus dem gesamten von der Sportwettenbesteuerung erfassten Markt zusätzlich belastet wird.“
Bei verfassungskonformer Auslegung des KAG verbietet das Gleichartigkeitsverbot des Art. 105 II a GG die kommunale Besteuerung der besonders ausgestatteten Wettbüros. Deshalb ist die Satzung nicht von der zugrunde liegenden Ermächtigungsgrundlage aus dem KAG gedeckt. Die Satzung ist rechtswidrig und damit ungültig.
Ergebnis
Das Gericht stellt fest, dass die Satzung der Gemeinde B über die Erhebung einer Vergnügungssteuer in Höhe von 3 % auf das Vermitteln oder Veranstalten von Pferde- und Sportwetten in Wettbüros (WBS) ungültig ist.
(BVerwG Urteil vom 29.02.2024, Az 9 CN 1/23)
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